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以绩效审计为导向的财政预算执行审计标准操作指引研究

来源:柳州市审计局  作者:罗品文 覃萍  发布时间:2017-02-08 14:53:26

中国经济发展进入新常态,供给侧结构性改革也逐渐深入开展。在这一新形势下,审计机关应充分发挥财政预算执行审计的作用,引入绩效审计的新理念、新方法,促进财政预算和资金的配置效率,助力政府实现供给侧结构性改革的目标。本文系统性地分析研究了以绩效审计为导向的财政预算执行审计基本框架、指标和标准体系、操作指引和考核评价体系,为下一步如何转型开展财政预算执行审计做了一些有益的探索和研究。
    一、选题的背景和意义

长期以来,我国的市本级财政预算执行和其他财政收支情况审计(以下简称财政同级审计)工作经过不断地创新和完善,取得了较好的成果,但受限于计划经济时期的传统审计思维,现有的财政同级审计重点是针对财政预算执行的真实性和合法性开展审计,而忽视了对效益性的研究和实践。      

近年来,随着我国经济社会的快速发展、相关法律制度的变迁以及信息技术的广泛应用,财政同级审计的工作环境发生了巨大的变化。原有的财政同级审计模式和方法已经不能适应当前审计工作的实际和要求,一定程度上影响和制约了财政同级审计工作的演进和发展。为此,2014年国务院发布了《关于加强审计工作的意见》(国发〔2014〕48号),要求财政同级审计要“促进公共资金安全高效使用。把绩效理念贯穿审计工作始终,加强预算执行和其他财政收支审计,密切关注财政资金的存量和增量,促进减少财政资金沉淀,盘活存量资金,推动财政资金合理配置、高效使用,把钱用在刀刃上。”之后,国家审计署公布了《“十三五”国家审计工作发展规划》,明确提出财政审计的工作总思路,即“财政审计。以保障公共资金安全高效使用、促进建立健全现代财税制度、增强财政政策的有效性为目标,依法对政府的全部收入和支出,政府部门管理或其他单位受政府委托管理的资金,以及相关经济活动进行审计,切实增强财政审计的宏观性、整体性和建设性。”

因此,在中国经济面临新常态下转型发展以及中国产业正在进行供给侧结构性改革的时代大背景下,各级审计机关按照国务院和审计署的统一部署,引入绩效审计导向,创新财政同级审计的模式和方法,创造性地开展财政同级审计工作,实现财政同级审计工作目标,是十分必要和紧迫的。

二、以绩效审计为导向的财政同级审计的概念及内容

财政同级审计是国家审计机关的主要工作职责之一,是对本级政府预算执行和其他财政收支情况的真实性、合法性和效益性实施的审计监督,具有层次高、政策性强、涉及面广的特征。绩效审计是审计机关在对依法属于审计监督对象的财政收支及其经营活动的真实性、合法性进行审计的基础上,审查其管理和使用财政资金及其他公共资源所达到的经济性、效率性和效果性(3E),并进行分析、评价和提出改进建议的审计行为。以绩效审计为导向的财政同级审计就是以监审财政资金使用风险为导向的,在审计监督本级政府财政预算执行和其他财政收支情况的真实性、合法性的基础上,导入绩效审计的目标和方法审计评价财政资金使用的经济性、效率性和效果性,促进财政资金使用实现“物有所值”的全过程审计。

三、以绩效审计为导向的财政同级审计的目标

以绩效审计为导向的财政同级审计应实现以下三种类型的审计目标。

(一)依法合规目标——底线目标,审计监督强制财政资金预算和使用,必须遵守国家法律、法规和各项规章制度的规定及要求。

(二)物有所值目标——3E目标,绩效审计导向促进财政资金使用要在确保满足需求和质量的基础上,实现最合理的投入产出,减少冗余财政支出,让财政资金使用始终在轨道和计划内运行。

(三)风险导向目标——顶层设计目标,审计评价倒逼财政资金使用必须有完善的制度流程作保障,始终置于可控、公开、透明的环境之中管理。

四、以绩效审计为导向的财政同级审计的基本原则

(一)合理范围原则。合理界定绩效审计为导向的财政同级审计的内容和范围,明确与财政专项资金绩效审计的关系。

(二)遵循指引原则。严格遵循操作指引,按照规范程序开展审计工作。

(三)成本效益原则。审计成本与预期收益作比较,设计合适的审计评价指标和标准体系。

(四)统筹兼顾原则。根据被审计单位和项目的不同特点,统一组织、分级分类实施。

五、以绩效审计为导向的财政同级审计工作的基本要素

(一)审计计划。建立审计计划的顶层设计,包括审计的目标、范围、内容和重点、工作组织安排和工作要求等要素。

(二)审计实施。建立审计实施的规范和标准,包括审计实施方案、审计证据、审计记录和重大行为检查等要素。

(三)审计报告。建立审计报告的标准和流程,包括审计报告的形式和内容、审计报告的编审、专题报告与综合报告、审计结果报送和公布以及审计整改检查等要素

(四)质量控制。建立严格的审计质量控制制度,包括审计质量责任、审计职业道德、审计人力资源、审计业务执行、审计程序和审计质量监控等要素;

(五)跟踪评价。建立有效的后评价和落实审计结果机制,包括被审计单位的审计后评价、审计组内部的审计工作后评价和审计结果跟踪整改落实等要素。

六、以绩效审计为导向的财政同级审计的指标和标准

在审计实务中,绩效审计导向更多地会体现在风险导向和效益导向上,要实现以风险和效益为导向的财政同级审计,必须有一套科学可衡量的审计指标和标准体系。用于评价和衡量财政资金使用的风险和3E特性,以绩效审计为导向的财政同级审计的目标才能实现。课题组按照公众评判法,通过设置下面五个维度的审计指标和评价标准,对财政同级审计进行定量和定性审计评价,全面、统一、深入、直观地评价被审计单位和项目的财政预算及资金绩效情况,并对不同的单位和项目进行纵向、横向的比较及分析,提升了财政同级审计的标准化和可比性。

表1以绩效审计为导向的财政同级审计评价指标表

表1.1依法合规性指标(30%)

项目性质

项目名称及分值

评分说明

得分

 

定量指标(50)

资金来源合规率(20分)

资金来源是否合规,比例多少

 

 

审批程序合规率(10分)

审批程序是否合规,比例多少

 

 

管理违规率(10分)

管理过程是否合规,比例多少

 

 

合同执行率(5分)

业务是否按合同执行,比例多少

 

 

会计差错率(5分)

账务处理是否正确,比例多少

 

 

定性因素(50分)

是否建立健全完善的资金管理制度(10分)

包括资金分配办法、分配结果、资金使用、财务管理的合规性、合理性、制度性,是否存在截、挤、挪、超情况

 

 

是否建立健全完善的流程控制(10分)

是否建立健全流程控制和分工机制

 

是否建立健全完善的授权审批体系(10分)

包括授权、审批、决策的依据和程序的合规性,内部控制的有效性

 

 

是否建立健全内部控制和岗位设置(10分)

是否建立健全内部控制制度并实施

 

是否有合法的审批文件(10分)

业务是否有合法审批依据

 

 

小计

 

 

 

 

表1.2风险导向指标(10%)

项目性质

项目名称及分值

评分说明

得分

定量指标(40)

账簿报表准确率(10分)

报送财务资料是否准确,比例多少

 

材料报送及时率(10分)

相关材料是否及时报送

 

信息公开率(10分)

应公开的信息是否公开,比例多少

 

审计材料提供率(10分)

审计要求的材料否及时提供,比例多少

 

定性因素(60分)

是否履行“三重一大”事项报告制度(20分)

是否建立报告制度并实际履行

 

是否有电子信息管理系统(10分)

是否有信息控制系统实施自动控制

账务处理是否清晰(10分)

账务处理是否符合制度要求

财务资料是否真实完整(10分)

财务资料是否真实、可靠、完整

 

内部审批程序是否完整(5分)

是否建立健全内部审批程序

 

是否按规定公示相关信息(5分)

应公示的材料是否公示

 

小计

 

 

 

表1.3经济性指标(20%)

项目性质

项目名称及分值

评分说明

得分

定量指标(60)

资金到位率(10分)

实际到位和计划到位比值

 

违纪资金率(20分)

违纪资金和全部资金比值

 

资金节约率(10分)

实际资金和计划资金比值

 

管理费用占总支出比重(10分)

管理费用和全部成本比值

 

平均融资成本率(5分)

资金成本和有息负债比值

 

节能设计率(5分)

节能设计和全部设计比值

定性因素(40分)

资金构成是否合理(10分)

自有资金、有息负债、外部投入资金等资金来源的结构是否合理

 

是否有可行性研究分析报告(10分)

是否编写可研报告

是否实施招投标程序(10分)

项目是否按规定履行招投标或其他合法程序

 

是否有非正常积压和损失(10分)

项目占用资源是否出现积压和损失

合计

 

 

 

表1.4效率性指标(20%)

项目性质

项目名称及分值

评分说明

得分

定量指标(60)

专业技术人员到位率(10分)

专业技术人员配比是否满足项目需求

 

设备设计能力配套率(10分)

设备设计能力是否配套项目需求

 

投入产出比(10分)

包括产出数量、质量、时效、成本的目标控制

资金闲置率(10分)

资金是否按计划使用

 

总资产周转率(10分)

项目资产运营效率

 

按时交付能力(10分)

项目是否按计划时间交付

定性因素(40分)

是否有人员过剩的情况(10分)

项目人员是否冗余

 

是否有流程过长的情况(10分)

项目决策、管理的程序过程是否超过规定时限

是否有绩效考核制度(10分)

是否建立绩效考核制度

 

运营方案是否科学合理(10分)

项目运营方案是否科学合理

小计

 

 

 

表1.5有效性指标(20%)

项目性质

项目名称及分值

评分说明

得分

定量指标(50)

任务完成率(10分)

对完成情况评价,是否产生直接或间接经济效益

 

社会贡献率(10分)

是否产生社会综合效益

 

预算执行率(10分)

实际金额和预算金额比值

 

群众(使用方)满意率(10分)

预期服务对象的满意程度

 

项目利用率(10分)

项目使用频率

 

定性因素(50分)

是否编制预算计划(10分)

是否编制预算计划

可行性报告是否合理(10分)

可研报告是否合理

 

是否建立健全后评价制度(10分)

对人、自然、资源是否带来可持续影响

是否建立问责制度(10分)

是否建立问责制度

 

是否有社会不良反映(10分)

对环境产生积极或消极影响

 

小计

 

 

 

合计

表2以绩效审计为导向的财政同级审计评价标准表

评级得分

评级结果

90分至100分

AAA级(优)

85分至90分

AA级(优)

80分至85分

A级(优)

75分至80分

BBB级(良)

75分至80分

BB(良)

70分至75分

B级(良)

65分至70分

CCC级(中)

60分至65分

CC级(中)

55分至60分

C级(中)

0分至55分

D级(差)

七、以绩效审计导向的财政同级审计操作指引

以绩效审计导向的财政同级审计是一个复杂而面广的审计体系工程,课题组经过认真研究,选取审计体系中对实务影响最大的操作指引这一课题作重点研究。

(一)以绩效审计为导向的财政同级审计的制度框架

以绩效审计为导向的财政同级审计具有层次高、政策性强、涉及面广的特征。根据《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国预算法》、《中华人民共和国国家审计准则》《财政部财政支出绩效评价管理暂行办法》和《广西壮族自治区预算执行情况审计监督办法》等有关法律法规的规定,各级审计机关应制订完整的以绩效审计为导向的财政同级审计管理制度体系。

以绩效审计为导向的财政同级审计制度体系应当遵循以下原则:

1.合法性原则。本制度体系是指导和规范审计业务的重要依据,必须与审计相关的法律、法规及其他行政规章制度保持一致。

2.系统性原则。将绩效审计和财政同级审计结合起来,系统制定各项制度流程。

3.合理性原则。制订制度要从审计业务实际出发,按实际需要制定制度,既充分考虑制度的严谨性、公正性,又要体现可操作性。

根据制度制订的原则,以绩效审计为导向的财政同级审计的制度体系应分为三个层级,由各级审计机关组织制定。

(1)第一层级。是指财政同级审计的基本管理制度,内容包括财政同级审计的总则、基本框架、基本目标、基本原则、标准和方法、审计的组织和工作程序以及审计报告和评价报告程序等原则性总体要求。

(2)第二层级。分为两大类,第一大类为审计操作指引,包括审计基本工作流程和指引、审计计划和方案流程指引、合规性审计流程指引、绩效性审计流程指引、审计质量控制流程指引、审计后评价流程指引等六个实务性操作规程。第二大类为审计工作管理办法,包括审计业务组织和人员管理、审计证据格式与标准、审计指标和标准体系、审计工作底稿格式与标准、审计报告格式与标准、审计后评价报告格式与标准等标准制定和管理等标准化管理办法。

(3)第三层级。是指实施的具体办法,如实施细则或具体流程。经过梳理,课题组认为要想做好以绩效审计为导向的财政同级审计这项工作,应建立如下制度体系框架:

表3制度流程体系表

制度级次

制度名称

备注

一级

《基本管理制度》

明确以绩效审计为导向的财政同级审计工作的基本框架、目标、原则、方法和程序。

二级

《操作指引》

明确以绩效审计为导向的财政同级审计工作的审计流程和内容。

二级

《业务管理办法》

以绩效审计为导向的财政同级审计工作的标准制定和管理方法。

三级

《审计证据实施细则》

审计证据工作的标准、要求、方法和规范。

三级

《审计工作底稿实施细则》

审计工作底稿的标准、要求、方法和规范。

三级

《审计报告实施细则》

审计报告和绩效审计评价报告的标准、要求、方法和规范。

三级

《审计后评价实施细则》

审计后评价报告的标准、要求、方法和规范。

以绩效审计为导向的财政同级审计是一个复杂而面广的体系性审计工程,如果没有强大全面的制度流程体系作保证,是不可能取得预想的审计效果的,因此,完善有效的制度建设是审计能否取得成功的基石。

(二)以绩效审计为导向的财政同级审计的操作指引

以绩效审计为导向的财政同级审计的操作指引体系包括一个主操作指引和五个子操作指引。

主操作指引是规范和指导审计业务全过程的流程和工作要求;子操作指引是规范和指导审计方案、合规性现场审计、绩效性现场审计、审计质量控制、审计后评价等五个主要子业务的流程和工作要求,形成完整的以绩效审计为导向的财政同级审计的操作指引框架。

1.以绩效审计为导向的财政同级审计的主操作指引。

审计机关根据财政资金使用情况、经济社会发展需求和年度审计工作重点确定审计对象。

审计机关向被审计单位发出审计通知书,说明审计目的、内容、任务、依据、时间和要求等事项。

审计机关组建审计工作组,按照审计项目的工作量和工作难度,依照独立性和胜任能力的要求,组建审计组,合理配备审计人员,确定审计组长和主审。

审计组成立后,主要工作是制定审计工作方案和实施方案(子操作指引1)。审计工作方案主要包括审计目标、审计范围、审计内容和重点、审计工作组织安排和审计工作要求;实施方案主要包括审计时间安排、拟采用的审计评价方法、评价指标和评价标准、审计评价依据和审计工作条件等。

审计组可根据审计评价对象的特点和实际情况,确有必要的,应成立审计评价专家审核组对审计评价工作开展评估工作,所聘专家应要相关领域有一定权威性,原则上具有副高级以上职称,并遵循回避、保密规则,客观、公正发表评估意见和建议,并对评估意见负责。

审计组按照审计计划和实施方案对被审计单位和项目进行合规性现场审计(子操作指引2)。合规性现场审计主要对财政预算和资金使用的真实性和合法性进行现场审计,形成合规性现场审计结论。

审计组按照审计计划和实施方案对被审计单位和项目进行绩效性现场审计(子操作指引3)。绩效性现场审计主要对财政资金使用的经济性、效率性和效果性进行现场审计评价,形成绩效性现场审计结论。

审计组根据合规性和绩效性现场审计的情况和结论,按照审计质量控制(子操作指引4)的要求形成财政同级审计评价报告初稿。审计组就审计评价报告初稿与被审计单位交换后,修订形成财政同级审计评价报告征求意见稿。

审计组召集专家组对财政同级审计评价报告征求意见稿进行评审,根据专家意见和建议,形成财政同级审计评价报告送审稿,向被审计单位进行反馈,在报送市政府之后提交市人大审议。

财政同级审计评价报告经市人大审议同意后,审计机关对被审计单位涉及的审计问题整改情况和审计组的审计工作情况进行后评价(子操作指引5)。保证审计评价报告真实、可靠、有效。督促审计评价报告中提出的审计问题有落实、有整改。

所有以绩效审计为导向的财政同级审计工作环节全部结束后,整理审计材料归档完成审计工作。

业务流程图如下:

图1:操作指引流程图

2.制订审计工作方案和实施方案子业务的操作指引。

审计组根据市政府当前的工作中心和财政资金收支情况等因素调查分析审计需求,形成审计项目可行性研究报告,确定审计的重点项目和审计项目的优先顺序。

审计组根据审计机关年初既定的全年审计计划的工作安排,评估本审计项目可调用的审计资源,并以此确定审计项目的范围和深度,形成审计工作方案,包括审计目标、审计范围、审计重点、审计组成员和审计资源等内容。

审计组根据审计工作方案制定审计实施方案,包括审计基调、遵循的法律依据、审计重点、内容和措施,提出审计工作要求等内容。

审计组完成审计工作方案和实施方案后,本工作流程结束。

制订审计工作方案和实施方案流程图:

图2:制订审计工作方案和实施方案流程图

3.合规审计现场工作操作指引。

审计组根据审计计划和实施方案开展合规审计现场工作,主要是对财政预算和资金收支情况的真实性、合法性进行现场审计监督。

审计组作进场会谈,向被审计单位送达审计通知书和签订承诺书,正式开展现场审计工作。

审计组在现场收集和分析审计证据,根据核实的审计情况编制审计底稿,形成审计基础数据链。

审计组收集被审计单位的内部控制和所处环境相关信息,包括宏观政策和外部因素、被审计单位性质、管理风险偏好、对财政预算和收支情况的衡量和考核以及内部控制水平等内容,建立风险导向分析模型。

审计组设定重大风险水平,根据风险导向分析模型识别被审计单位的重大风险。如认定为一般风险,审计组可执行控制性审计程序,用查账式审计方法进行现场审计。如认定为重大风险,审计组应充分意识到审计风险,审慎地执行实质性审计程序,用穿行测试等方法进行现场审计,确有必要应执行延伸审计程序。

审计组根据合规审计现场工作的成果,形成合规现场审计结论。

合规审计现场工作流程图:

图3:合规审计现场工作流程图

4.绩效审计现场工作操作指引。

审计组根据合规现场审计结论开展绩效审计现场工作,主要是对财政预算和资金收支情况的经济性、效率性和效果性进行现场审计监督。

审计组要求被审计单位提供真实、完整的绩效审计汇报材料,包括相关的财务数据和非财务数据等材料,作为内部绩效审计依据。

审计组设计向相关单位和人员发放、收回和统计分析绩效审计调查问卷,形成调查统计结果报告,作为外部绩效审计依据。

审计组在被审计单位召开现场评审会,被审计单位或项目负责人作现场陈述和答辩,审计组利用绩效审计指标和标准体系和绩效审计方法,制定绩效审计评价模型,多维度进行打分,专家组也独立对绩效审计评价情况进行打分,审计组综合两次打分的结果与评价标准作对标分析,得出绩效审计评价结果,形成现场绩效审计评价结论。

绩效审计评价现场工作流程图:

图4:绩效审计评价现场工作流程图

5.审计质量控制操作指引。

审计组将质量过程控制原理引入本审计项目,统一制定清晰明确的审计方案、审计证据、审计日记和工作底稿、审计评价报告的标准、格式、要求和模板,保证各审计板块业务的质量稳定性和一致性。实现三级复核和有效控制。

审计质量控制人按高低层级分为审计组成员、审计组主审、审计组组长、审计业务部门负责人、总审计师、质量检查委员会和审计机构负责人等7个层级,其中审计组成员具体对审计证据、审计日记和工作底稿负责;审计组主审具体对审计方案、审计评价报告负责,并负责对审计证据的终核,对审计日记和工作底稿作初核;审计组组长负责对审计日记和工作底稿作复核,对审计方案作、审计评价报告作初核;审计业务部门负责人负责对审计方案、审计评价报告作复核,对审计日记和工作底稿作终核;总审计师负责对审计方案作终审,对审计报告作三级复核;质量检查委员会负责对审计评价报告及其过程的标准、格式、内容和质量作审核;审计机构负责人负责对正式的审计评价报告作审批;审计组将正式审计评价向外审计事项归档完结。

审计质量控制流程图:

 图5:审计质量控制流程图

6.审计后评价操作指引。

审计组完成财政同级审计评价报告后,就进入督促整改和对审计工作的后评价阶段。审计后评价工作分为两部分,一是对审计组内部工作的后评价,二是对被审计单位整改工作的后评价。

审计组内部工作后评价。审计组成员撰写本次审计情况,总结经验和教训。审计质量检查委员会对审计情况进行审查,给出审计质量评价和意见,审计组根据审委会评价意见对审计组成员进行考评和奖惩。

审计组对被审计单位后评价。审计组要求被审计单位提供整改材料,按审计评价报告的整改要求复核被审计单位整改情况,分析和研判被审计单位的整改效果,形成审计后评价报告,如按要求整改完毕则结案,如未按要求整改,审计组采取督促措施限期整改,仍不整改的实施跟踪审计直至整改完毕为止。

审计组按后评价报告要求整改完毕,审计后评价工作结束。

审计后评价工作流程图:

图6:审计后评价流程图

通过上述以绩效审计为导向的财政同级审计操作指引的概述,我们比较清晰地了解了这项审计工作的制度框架、工作范围、审计方法、部门责任、业务流程和控制环节等主要工作内容,为各级审计机关开展相应审计项目提供了实用的操作模板,提升审计项目的标准化、流程化和可比化。

八、结束语

本课题系统性地分析研究了以绩效审计为导向的财政同级审计的审计原则、审计目标、评价指标标准体系、管理制度框架和操作指引。课题组认为将财政同级审计工作转型发展,导入绩效审计,形成制度化、标准化和常态化是未来发展的必然趋势,开展好这项工作,将会极大促进财政专项资金使用的真实性、合法性、经济性、效率性和效果性,并极大增进财政专项资金的经济效益和社会效益。

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